El desaprovechado principio de regularización íntegra/completa

Hace por estas fechas dos años, decíamos lo siguiente en este blog:

“La jurisprudencia relativa a la regularización completa/íntegra de la situación tributaria por parte de la inspección se ha generalizado desde hace más de dos lustros, sobre la base de los principios de seguridad jurídica, prohibición del enriquecimiento injusto y neutralidad, que constituyen su fundamento último. La regularización completa supone para el TS un principio general y procedimental, un «verdadero principio ineludible» en el ámbito de la aplicación de los tributos.

En esencia, el criterio del TS se concreta en que la inspección debe regularizar tanto los aspectos que perjudican como los que favorecen al obligado tributario, evitando que la invocación de la estanqueidad fiscal de los ejercicios o de los tributos objeto de comprobación hagan posible que un gasto deducible no llegue a deducirse en ningún periodo impositivo, que una cuota soportada no se deduzca en el ejercicio correspondiente y tampoco sea devuelta o sea deducida en otro distinto o, en fin, que se someta a tributación una operación por un tributo sin realizar simultáneamente la devolución de otro «incompatible» por el que se haya tributado.

La casuística en la que esta jurisprudencia es aplicable es muy variada, pero en un ensayo de sistematización podría reconducirse a las situaciones siguientes:

1. Casos de impuestos “incompatibles” (recurrentemente IVA e ITP). La Administración no puede exigir un tributo sin cursar la correspondiente devolución del tributo incompatible ya pagado.
2. Gastos imputables a distinto periodo impositivo a aquél en que fue deducido por el contribuyente: La inspección no puede denegar la deducción de un gasto por razones de imputación temporal sin regularizar en favor del contribuyente el ejercicio en el que, según aquélla, debió de haberse deducido.
3. Tampoco es admisible eliminar deducciones de cuotas indebidamente soportadas por razones temporales o de carácter formal, sin promover simultáneamente en favor del sujeto pasivo el correspondiente procedimiento de devolución de ingresos indebidos.
4. En fin, tampoco la jurisprudencia admite que se anticipe la imputación temporal de un ingreso sin que simultáneamente se regularice, en favor del contribuyente, o sea, con cuota negativa (a devolver) en la liquidación, el ejercicio en que fue declarado el ingreso.

En sentencia de 5 de marzo de 2004, razonó el TS del siguiente modo: “(…). Insistimos, la inspección de Hacienda debió alternativamente, de acuerdo con su criterio de imputación temporal: Primero, al comprobar el ejercicio 1988, imputar los gastos discutidos a dicho ejercicio y, en consecuencia, negar su deducción en 1989. Segundo, de no actuar así en el ejercicio 1988, al comprobar el ejercicio 1989, debió negar la deducción en este ejercicio, pero simultáneamente debió proponer la revisión de oficio del ejercicio 1988, con la propuesta de que se dedujeran forzosamente dichos gastos. Tercero, de no hacerlo tampoco así, debió aceptar la imputación en el ejercicio 1989, siguiendo el razonable y justo criterio mantenido legalmente por el artículo 19, apartado 3, segundo párrafo, de la LIS”.

Pues bien, ahora (SAN de 16 de mayo de 2018) la Audiencia Nacional hace recordatorio del principio de regularización íntegra/completa, anulando la resolución impugnada sobre la base de que la inspección no debió de desplazar al contribuyente la rectificación de las declaraciones de otros dos periodos impositivos para modificar la imputación de los rendimientos y, con ellos, la de los ingresos a cuenta, con el límite de la prescripción. Le correspondía y corresponde a la Administración llevar a cabo esta tarea a través del procedimiento de aplicación de los tributos. No se puede admitir que, anulada la imputación de un rendimiento en un ejercicio, no regularice la inspección el ejercicio correlativo, corrigiendo, en definitiva, en éste la cuota que hubiera correspondido a una menor base imponible.