Régimen fiscal de los concursos de acreedores (III)

IMPUESTO SOBRE SOCIEDADES

Como sabemos, el convenio de acreedores es el acuerdo entre el deudor y sus acreedores para la satisfacción de los créditos, aprobado judicialmente. El contenido de todo convenio se concreta en una quita (rebaja de la deuda a pagar), una espera (ampliación del plazo de pago) o una quita y espera conjun­tamente. ¿Qué efectos surten estas medidas en la imposición directa?

 

• Deterioro contable de los créditos.

Dispone la NRV 9^a que, al menos al cierre del ejercicio, deberán efectuarse las correcciones valorativas necesarias siempre que exista evidencia objetiva de que el valor de un crédito o de un grupo de créditos con similares características de riesgo valorados colectivamente, se ha deteriorado como resultado de uno o más eventos que hayan ocurrido después de su reconocimiento inicial que ocasionen una reducción o retraso en los flujos de efectivo estimados futuros, que pueden venir motivados por la insolvencia del deudor.

 

• Aplicación contable del deterioro del crédito.

Entre las normas específicas que tiene el Texto Refundido de la Ley del Impuesto sobre Sociedades, aprobado por Real decreto Legislativo 4/2004, de 5 de marzo, (en adelante, LIS) para corregir el resultado contable se encuentra artículo 12.2 de la misma, relativo a la cobertura del riesgo de insolvencia mediante el correspondiente deterioro.

La norma fiscal establece una serie de requisitos específicos para la deducibilidad fiscal del deterioro contable tales como el transcurso de un plazo de seis meses desde el vencimiento de la obligación, que el deudor esté procesado por el delito de alzamiento de bienes, que las obligaciones hayan sido reclamadas judi­cialmente o sean objeto de un litigio judicial o procedimiento arbitral de cuya solución dependa su cobro o que el deudor haya sido declarado en situación de concurso.

Esta declaración judicial permite la dotación del deterioro y la consecuente deducibilidad del mismo, sin que a estos efectos importe que se trate de una persona física o jurídica. La condición es la declaración de concurso, sin que se acepte como tal mera aceptación a trámite de la solicitud.

Aunque se haya dotado el deterioro y se hayan cumplido las condiciones antes enunciadas, la propia norma fiscal establece una serie de supuestos en los que el deterioro carecerá de efectos fiscales, esto es, no será deducible: Créditos adeudados o afianzados por entidades de Derecho público, los afianzados por entidades de crédito o sociedades de garantía recíproca, los garantizados mediante derechos reales, los garantizados mediante seguro de crédito o caución, los que hayan sido objeto de renovación o prórroga expresa y  las pérdidas para la cobertura de posibles insolvencias de entidades vinculadas.

 

• Efectos de quita y espera para el deudor concursado.

Naturalmente, tanto las quitas como las esperas constituyen un ingreso para el concursado, ingreso que se calcula por la diferencia entre el valor en libros de los pasivos financieros y el valor actual de los flujos de efectivo futuros que se deben realizar para su cancelación, descontados al tipo de interés efectivo calcu­lado en el momento de su reconocimiento inicial.

Un caso particular, en fin,  es el constituido por la aprobación en el convenio de acreedores de quitas o esperas tan relevantes que determinen que las condicio­nes de la deuda son sustancialmente diferentes de las existentes previamente. En estos casos entiende el ICAC que procede la baja de la deuda anterior al convenio y el reconocimiento de una nueva deuda, contabilizándose la diferen­cia en la cuenta de pérdidas y ganancias, como ingreso, según proceda.