Como es sabido, de acuerdo con el PGC una provisión es un pasivo:
- de cuantía o vencimiento inciertos,
- surgido de una obligación presente,
- como consecuencia de sucesos pasados, y
- cuya cancelación se espera que suponga una salida de recursos.
Son ejemplos típicos las provisiones por litigios, por responsabilidades, por garantías y por reestructuraciones.
Y como también es sabido, aunque en el IS rige el principio general de que el gasto contable es deducible salvo que la ley lo prohíba, precisamente en materia de provisiones el principio general es el de la no deducibilidad fiscal (art. 15 LIS). Así, no lo son las provisiones por riesgos y gastos generales, por responsabilidades probables (salvo excepciones), por reestructuraciones, por contratos onerosos o por grandes reparaciones.
Sí son fiscalmente deducibles, sin embargo, las provisiones por insolvencias de clientes (con requisitos), por garantías de reparación y revisión (con límites), algunas medioambientales y las obligaciones legales ciertas.
Y también es sabido que, si la provisión fue deducida fiscalmente, la reversión tributa, y tributa tanto cuando es decisión del contribuyente como cuando es acordada por la Inspección.
El problema reside en la imputación temporal de la reversión, no obstante la claridad del art. 11 LIS: la reversión se imputará al ejercicio en que se registra como ingreso en contabilidad. Concretamente, la controversia surge cuando la provisión se dotó en un ejercicio que ya estaba prescrito en el momento de inicio de las actuaciones inspectoras.
Al respecto se pronunció recientemente el TEAC (Res. de 20 de octubre de 2025, RG 8218/2022) en estos términos:
“Según el apartado 5º del art. 121 de la LIS, el importe de la renta derivada de la presunción debe imputarse al período impositivo más antiguo no prescrito, salvo que el contribuyente acredite lo contrario. Dado que el ejercicio en que se contabilizó la provisión estaba prescrito, la imputación a otro ejercicio no prescrito no fue correcta”. Para el TEAC, este criterio “respeta el principio de prescripción y garantiza que la Administración no pueda imputar indebidamente rentas a ejercicios ya caducados, asegurando la seguridad jurídica del contribuyente”.
Y todavía fue más claro el TS. Afirma éste (STS nº 1096/2023, de fecha 25 de julio de 2023, rec. 6934/2020) que, como la ley no exige una prueba extracontable para la imputación de la renta a un período anterior prescrito o a otro más reciente, se debe dar validez a cualquier medio de prueba admitido en Derecho, incluida la contabilidad, para determinar el momento en el que se generó la renta, así como su imputación temporal.
