La Sala de lo Contencioso-Administrativo del Tribunal Supremo ha dictado una sentencia en la que fija la interpretación del artículo 15 de la Ley 29/1987, del ISD, a fin de determinar el concepto de ajuar doméstico y qué bienes deben ser incluidos en él para calcular dicho impuesto.
La Sección Primera de esta Sala Tercera del TS, en auto de 28 de febrero de 2018, había apreciado la concurrencia del interés casacional objetivo para la formación de la jurisprudencia, enunciada en estos términos: “[…] Determinar a efectos de la presunción que establece el artículo 15 de la Ley del Impuesto sobre Sucesiones sobre valoración del ajuar doméstico qué elementos o bienes deben entenderse incluidos dentro del concepto de ajuar doméstico».
A tal efecto, la Administración Autonómica que interpuso el recurso de casación defendía la tesis en virtud de la cual en el ámbito tributario, el concepto de ajuar doméstico supera el que rige en el ámbito civil. Específicamente, en el ISD es un activo más de la masa hereditaria, que incluye, además de los muebles, enseres y ropas de uso común de la casa, los efectos personales y bienes muebles de uso particular del sujeto pasivo. Por tanto, para la Administración recurrente, el ajuar doméstico no incluye exclusivamente los objetos que se encuentren en casa del causante, sino que se extiende a los correspondientes a otras viviendas distintas de la habitual y a los efectos personales relacionados con todas ellas, razón por la cual la ley dispone que se calcularán sobre el total del caudal relicto y no sobre el valor de la vivienda habitual, y sin que la mera situación de arrendamiento o la falta de ocupación de los inmuebles excluyan por sí mismas la existencia de bienes de uso particular.
El TS concluye, por el contrario, que no es correcta la idea de que el tres por ciento del caudal relicto que, como presunción legal, establece el artículo 15 de la Ley del ISD, comprenda la totalidad de los bienes de la herencia, sino solo aquéllos que puedan afectarse, por su identidad, valor y función, al uso particular o personal del causante, con exclusión de todos los demás. En consecuencia, las acciones y participaciones sociales, por no integrase en el concepto de ajuar doméstico, no pueden ser tomadas en cuenta a efectos de aplicar la presunción legal del 3 por ciento.
Considera el TS que el ajuar doméstico solo comprende una determinada clase de bienes y no un porcentaje de todos los que integran la herencia, por las dos principales razones:
- La previsión del artículo 15 LISD en cuanto a la posibilidad de prueba en contrario, que sería virtualmente imposible, una diabolica probatio, si aceptamos el criterio de que el ajuar doméstico equivale inexorablemente, a todo trance, al 3 por 100 de todos los bienes del caudal relicto, cualesquiera que fueran su naturaleza, valor o afectación a la vivienda o a las personas. De ser así, como sostiene la Administración autonómica, a falta de toda existencia de ajuar hereditario -caso que, por hipótesis, prevé la ley, de forma expresa, como posible- el caudal relicto sería, adicionado en ese 3 por 100 puramente ficticio, exactamente del 103 por 100 de sí mismo, sin posible alteración por vía probatoria. Debe rechazarse, por absurda, tal conclusión jurídica, para el TS.
- Además de ello, late en esa concepción del ajuar doméstico, al menos potencialmente, una posibilidad de quiebra del principio de capacidad económica (art. 31.1 CE) y, eventualmente, del de igualdad tributaria, pues resultaría indiferente tanto el origen como la naturaleza y función de los bienes y su ajuste o identificación con la idea esencial o genuina de ajuar doméstico, pues se gravaría con mayor carga fiscal a quienes, ante un mismo valor de su patrimonio neto, no tuvieran ajuar doméstico en ese sentido propio o natural, o lo tuvieran en un porcentaje inferior al que la ley presume, pues la interpretación que efectúa la Administración viene de facto a cercenar toda posibilidad de prueba, haciéndola de hecho diabólica o imposible, ya que obliga a mantener invariable ese 3 por 100.
El TS afirma, como no podía ser de otro modo, que el contribuyente puede destruir tal presunción haciendo uso de los medios de prueba admitidos en Derecho, a fin de acreditar, administrativa o judicialmente, que determinados bienes, por no formar parte del ajuar doméstico, no son susceptibles de inclusión en el ámbito del 3 por 100, partiendo de la base de que tal noción solo incluye los bienes muebles corporales afectos al uso personal o particular.
Sobre el dinero, títulos, los activos inmobiliarios u otros bienes incorporales, -agrega la Sala- no se necesita prueba alguna a cargo del contribuyente, pues se trata de bienes que, en ningún caso, podrían integrarse en el concepto jurídico fiscal de ajuar doméstico, al no guardar relación alguna con esta categoría.
Tomemos, en fin, nota a los efectos tanto de futuras autoliquidaciones del ISD como de las ya presentadas pero cuya obligación tributaria no estuviese prescrita, en este caso a los efectos de su impugnación y consiguiente solicitud de devolución de ingresos indebidos.
