Con motivo de la reforma normativa introducida por el Parlamento de Galicia relativa al ISD con fecha de entrada en vigor 1 de enero de 2016, hemos de poner en evidencia tres novedades recientes (una de ellas legislativa, otra jurisprudencial y la tercera “de ciclo combinado” administrativo y jurisprudencial) relativas a la fiscalidad de los pactos sucesorios gallegos:
1ª. De la deducción en cuota a la reducción en la base:
Como es sabido, hasta el 31 de diciembre de 2015 el mejorado/apartado podía practicar una deducción en la cuota del 100% en aquellos casos en que el valor de la mejora o de la apartación no excediese de 125.000 €. Una de las consecuencias de este formato fiscal estribaba en que si la Administración revisaba el valor de la mejora/apartación y, tras el procedimiento correspondiente, el valor definitivo excedía de los 125.000 €, se perdía totalmente el beneficio fiscal. En otras palabras, no tributaba el exceso del valor comprobado del elemento entregado en concepto de mejora o de apartación sobre los 125.000 €, sino que se perdía completamente la deducción en cuota, debiendo tributar con arreglo a las normas del impuesto sobre sucesiones el importe/valor total objeto de mejora o de apartación.
Con fecha de 1 de enero del presente año 2016, la deducción en la cuota ha sido sustituida por una reducción en la base por importe de 400.000 € en caso de beneficiarios de mejora o aportación de edad superior a los 25 años (o de 900.000 euros si la edad oscila entre 21 y 24 años). Estamos, por consiguiente, ante una fórmula fiscal distinta, que nos permite jugar con los pactos sucesorios sin coste fiscal hasta los referidos parámetros. En el supuesto de comprobación de valores de los elementos entregados en concepto de mejora o de apartación y de determinación de un valor superior al mínimo exento de 400.000 € (o de 900.000 euros para beneficiarios de entre 21 y 24 años), tributará sólo el exceso (no el total) de valor sobre este importe.
2ª. Novedades en materia de acumulación:
Como ya hemos puesto en evidencia en ocasiones anteriores en este mismo blog, existía (ya no, como veremos) un conflicto serio entre la doctrina, no olvidemos que vinculante, de la DGT y la normativa gallega a partir del RD Legislativo 1/2011, de 28 de julio, en aquellos casos en que se formalicen sucesivos actos traslativos a título gratuito entre los mismos sujetos que disponen sobre su herencia o patrimonio y los sujetos beneficiarios.
Mientras que para la DGT no existiría, aunque coincidan los sujetos transmitente y beneficiario, acumulación entre pactos sucesorios y transmisiones mortis causa, entre pactos sucesorios con donaciones ni tampoco entre distintos pactos sucesorios, el citado RD Legislativo 1/2011 gallego estableció la obligación de acumular idénticos pactos sucesorios entre sí, así como donaciones y pactos sucesorios. Desde el punto de vista de la normativa gallega, por tanto, sólo quedaban excluidos de la acumulación los pactos sucesorios con las transmisiones mortis causa.
Habida cuenta la naturaleza vinculante de la doctrina de la DGT y habida cuenta también que el Parlamento de Galicia no se excedió de las competencias normativas que le atribuyó la Ley de Cesión de Tributos a las Comunidades Autónomas al regular el régimen de acumulación de transmisiones gratuitas, la solución a este conflicto hermenéutico no tenía fácil respuesta.
Sobre una de las posibles combinaciones ha dado respuesta recientemente el Tribunal Superior de Justicia de Galicia (sentencia de 9 de diciembre de 2015). Para el citado Tribunal, en el caso de pacto sucesorio y ulterior transmisión mortis causa entre las mismas personas, “es inaplicable la acumulación del art. 30 de la Ley del ISD al ser solamente viable entre transmisiones inter vivos”.
En relación con los demás supuestos, el conflicto entre la DGT y la normativa gallega parece haber desaparecido desde el día 31 de diciembre de 2015. Decimos que debe de haber desaparecido porque ha sido derogado con esa fecha el apartado 2º del párrafo Dos del art. 11 del R.D. Legislativo 1/2011, o sea, el precepto que obligaba a acumular las donaciones con los pactos sucesorios o pactos sucesorios entre sí. Por consiguiente, a partir del día 1 de enero del año en curso, a falta de disposición expresa del ordenamiento gallego que obligue a acumular donaciones con pactos sucesorios o distintos pactos sucesorios en los cuales coincidan el disponente y el beneficiario, recupera su validez y su naturaleza vinculante la doctrina de la DGT, en virtud de la cual, como ya hemos señalado, no procede la acumulación.
3ª. Fin de fiesta al culebrón de la plusvalía del mejorante/apartante.
La tercera de las novedades no tiene dimensión normativa. Tiene una primera página administrativa y una segunda jurisprudencial.
La primera estriba en la sorprendente e inexplicable vuelta del Administrador de la AEAT de Santiago a liquidar y a sancionar la plusvalía del apartante/mejorante. Para sorpresa de los magistrados del TSJ Galicia, del servicio jurídico del Estado, de la delegación especial de la AEAT, incluso del TEAR de Galicia, y, por supuesto, para perplejidad de los asesores, el nuevo administrador de la AEAT en Santiago (solo él en Galicia) ha vuelto, invocando jurisprudencia del TSJ Galicia que había “quedado sin efecto”, a liquidar y sancionar la plusvalía del apartante/mejorante. Sin palabras…
Pero su injustificable osadía, so pena de incurrir en responsabilidad penal, tiene que remitir (y debería promover de oficio, si quisiera ser honesto el citado funcionario, los correspondientes procedimientos de revocación de ex art. 219 LGT en relación con las liquidaciones dictadas y las sanciones impuestas) tras la recentísima STS de 9 de febrero de 2016, dictada en recurso de casación en interés de ley (nº 325/2015). El TS suscribe punto por punto la doctrina del TSJ Galicia, argumentando que aunque en los negocios de mejora o de apartación sujetos a la Ley de Derecho Civil de Galicia el desplazamiento patrimonial se produce en vida, su naturaleza jurídica es la de un pacto sucesorio (al fin y al cabo se trata de la ordenación de la herencia del mejorante/apartante), quedando sometido su tratamiento fiscal, como no podía ser de otro modo, al de los negocios mortis causa. Y ello no solo en relación con el beneficiario (mejorado o apartado), sino también con el ordenante, de modo que no hay lugar al gravamen de la eventual plusvalía que se ponga de manifiesto en el IRPF de éste.
