1. Efectos en el tiempo del domicilio fiscal del contribuyente declarado de oficio por la Administración tributaria
En un supuesto tramitado ante la AN, la AEAT había probado que la finalidad e inmediata consecuencia de los continuos cambios de domicilio declarados por el sujeto pasivo, que no se correspondían con el real, solo podía tener por objeto dificultar y eludir, hasta el extremo de hacer inviable, el ejercicio de las potestades tributarias de la Administración. Baste recordar que el primer requisito para una válida actuación de la Administración es que se lleve a cabo por los órganos territorialmente competentes, y no olvidemos que la falta de competencia del órgano administrativo es causa de nulidad de pleno Derecho. Pues bien, antes las constantes y sucesivas comunicaciones de cambio de domicilio con finalidad esquiva y fraudulenta, quedó confirmado como domicilio fiscal el que resultó de la investigación administrativa.
La AN, sin embargo, señala en sentencia de 29 de noviembre de 2018 (rec. nº 20/2016) que, no obstante los hechos descritos, no es admisible que el domicilio considerado oficialmente como fiscal por la Administración se aplique retroactivamente, o sea, a los ejercicios anteriores no prescritos. Para la AN –en la línea compartida con el TS-, el domicilio considerado de oficio como domicilio fiscal, hay que atribuirlo ejercicio por ejercicio, sin efectos hacia el pasado, por más que la labor investigadora de la Administración evidencie que la sociedad recurrente no residió ni en el ejercicio litigioso ni en otros en el lugar que declaró, donde ni siquiera ejerció actividad económica alguna.
2. Por más que la “gestión centralizada” de la empresa esté en un territorio, si los elementos que aportan “valor añadido” están en otro, su actividad debe considerarse realizada en este último
El TS (sentencia de 31 de enero de 2019, rec. nº 48/2018) se enfrenta a la disyuntiva de si debe de considerarse como domicilio fiscal de una compañía aquél en el que esté ubicada la “gestión centralizada” de la misma o bien donde lo estén los “elementos que le aportan valor añadido”, cuando ambos territorios no coinciden.
Pues bien, para el TS:
- Lo esencial en las entregas de bienes no es necesariamente su lugar de localización, sino «la puesta a disposición del adquirente de los mismos», concepto más amplio recogido en su jurisprudencia.
- Asimismo, los términos del Convenio establecen un sistema de valor en origen -los artículos del Convenio aplicables utilizan el término “desde” y no “en”, ya que tratan de determinar el lugar (punto de conexión) desde el cual se genera el valor a gravar y no dónde se consumen los bienes-: el reparto de la tributación que se deriva del Convenio Económico supone ir al origen de los bienes, es decir, al lugar donde se haya generado el valor añadido, para de este modo realizar un cálculo lo más exacto posible de la capacidad generadora de riqueza o de valor añadido que tiene cada territorio.
En consecuencia, para el TS “habrá que prescindir de aquellos lugares típicos -y acudir, por el contrario, a aquel en el que realmente deba entenderse que se realiza la actividad- cuando no puedan identificarse en los previstos con carácter general en la norma actuaciones de una apreciable significación, conectadas o vinculadas con los procesos de fabricación, transformación o comercialización. En definitiva, el punto de conexión será uno u otro en la medida en que se constate que en el mismo se realizan tareas de tal envergadura que permitan afirmar que son acciones susceptibles de incrementar el valor de los bienes entregados, para lo cual será pieza fundamental la actividad probatoria desarrollada al efecto por los interesados”.
Aplicando todo ello al caso de autos, concluye el TS que a pesar de que la gestión centralizada de la empresa esté situada en territorio foral (en Navarra está situada la sede de la compañía y se encuentra en dicho territorio la nave industrial en la que se hallan los medios personales y materiales con los que se dirige el negocio), generan también valor añadido otros lugares (estén situados en Navarra o en territorio común) en que se efectúan cometidos tan relevantes como la recepción de la mercancía, la carga o descarga, el almacenaje, el transporte desde y hacia el lugar correspondiente o la entrega en los mataderos designados, tareas que, desde luego, no cabe calificar como accesorias o irrelevantes, sino identificativas del domicilio fiscal de la compañía.
