Criticábamos hace casi un par de años en este mismo blog la doctrina de la DGT y de la AEAT, todavía hoy vigentes, en virtud de la cual las cuentas corrientes bancarias no constituyen bienes, o sea, activos “afectos” a la actividad empresarial, con la trascendencia que ello tiene no solo en el IRPF, sino también en el IS a fin de determinar la “patrimonialidad” o no de una sociedad, en la exención del IP, en los beneficios fiscales del ISD, así como, en la misma medida, a efectos concursales.
Nuestros argumentos a favor de la afectación de las cuentas corrientes al ejercicio de la actividad económica eran (y siguen siendo) los siguientes:
- El PGC en ningún caso considera como equivalentes (aún perteneciendo ambos a la categoría de «Activos financieros») al efectivo y otros activos líquidos equivalentes (cuentas corrientes) y a los valores representativos de la cesión de capitales a terceros. El PGC les da un tratamiento y valoración diferenciando y les asigna epígrafes diferentes en el balance.
Contablemente es fácil llegar a la conclusión de que el efectivo, las cuentas corrientes a la vista y la colocación de puntas de tesorería en productos con vencimiento inferior a tres meses no constituyen «activos representativos de la cesión de capitales a terceros». Solo tendrían tal condición las contablemente llamadas inversiones financieras. - Desde un punto de vista conceptual, pocas dudas hay de que las cuentas corrientes -cuentas a la vista-, en la medida en que se pueda disponer de ellas en cualquier momento, no constituyen una cesión de capitales. Ésta implica, por definición, la puesta a disposición de los activos financieros a favor de un tercero, como ocurre en las imposiciones a plazo, obligaciones, bonos, etc., pero no en las anteriores, cuya relación jurídica subyacente es de mero depósito, nunca de préstamo.
Pues bien, tras muchos años de negativas, el TEAC (todavía no la DGT) ha admitido que al menos una parte del saldo de las cuentas corrientes sí debe de considerarse “afecto” al ejercicio de la actividad económica, con todas las consecuencias que antes detallábamos.
¿Qué importe de la tesorería de la empresa está “afecta”? Pues la interesante respuesta del TEAC es la siguiente:
“A efectos de analizar la afectación de las cuentas corrientes, lo relevante es determinar si se trata de elementos patrimoniales realmente necesarios para el ejercicio de la actividad, es decir, comprobar si el saldo y movimientos de las cuentas corrientes corresponden con las vicisitudes propias del ejercicio periódico de aquélla y si sirven para sus fines. Debe de analizarse, por tanto, la proporcionalidad entre el saldo medio existente en las cuentas bancarias con las necesidades de circulante, teniendo en cuenta el movimiento bancario de ingresos y pagos producido en un ejercicio. Sólo en la medida que el saldo medio bancario supere las necesidades de circulante cabe hablar de la existencia de una tesorería ociosa o no necesaria para dicha actividad.”
Celebramos, como no podía ser de otra manera, el cambio de doctrina del TEAC, a quien, por imperativo legal, al menos la AEAT tiene que seguir. Pero como en el orden fiscal difícilmente llega una de cal sin otra de arena, esta segunda nos llega del TS. En sentencia de 16 de julio de 2015, el TS lleva el mismo razonamiento al ISD, concretamente para determinar el valor de la empresa sobre el cual se debe de aplicar la reducción del 95%, llegando a la conclusión de que ésta (o la del 99%) se aplica sobre el conjunto de los bienes “afectos”, incluida la tesorería susceptible de ser considerada tal. Por lo tanto, para el TS la reducción ya no se aplica, como hasta ahora, sobre el valor total de la empresa o de las participaciones sociales (y ello aunque la exención en el IP fuese parcial), sino que tras esta STS del pasado 16 de julio, la reducción se calcula sobre aquel valor pero minorado por la “tesorería ociosa”, la “no necesaria”, o sea, la “no afecta”.
