El TS ha dictado una (más bien, otra) sentencia a propósito del conocido en la comunidad jurídica como 'doble tiro', esto es, la facultad que asiste a la Administración tributaria para dictar, con ciertas limitaciones, actos administrativos perjudiciales para los contribuyentes en sustitución de otros anteriores que hubieran sido anulados.
La sentencia, de 29 de septiembre de 2025 (rec. nº 4123/2023), aborda la cuestión relativa a la posibilidad de reiterar el contenido de actos en materia fiscal anulados previamente, así como a sus límites. Además, la doctrina se establece al margen de que la infracción jurídica determinante de la nulidad fuera de índole formal o material.
La sentencia estima el recurso promovido por tres hermanos, en relación con el ISD, contra una sentencia dictada por el TSJ de Galicia, que se anula. Los hechos son, en síntesis, los siguientes:
1. Se practicaron unas primeras liquidaciones del impuesto, dentro de una comprobación de valores efectuada en 2014. Contra ellas, los afectados formularon sendas reclamaciones ante el órgano competente.
2. El TEAR de Galicia anuló esas liquidaciones por falta de motivación, ordenando la retroacción de las actuaciones para que se dictase una nueva decisión motivada.
3. La Agencia Tributaria gallega, en ejecución del acuerdo del TEAR, dictó nuevas liquidaciones (las segundas).
4. Sin embargo, la propia ATRIGA acordó la caducidad del procedimiento seguido para las liquidaciones indicadas en el punto anterior (art. 104.5 LGT) e inició uno nuevo, de comprobación limitada, con propuesta de valoración y liquidación (la tercera).
5. La sentencia del TSJ Galicia que fue recurrida ante el TS, al estimar parcialmente el recurso que examina, anula en parte las liquidaciones y ordena girar otras nuevas (las cuartas), para que se fundamenten en otros valores distintos a los comprobados y se fije en otra cuantía el ajuar doméstico.
6. El Tribunal Supremo considera que tal proceder de la Administración -el dictado de terceras o sucesivas liquidaciones- no es correcto, y contraría reiterada jurisprudencia, que ahora se refuerza, a la vez que infringe varios principios jurídicos generales como los de buena fe, seguridad, eficacia y prohibición del abuso del derecho. Para el TS, la Administración puede dictar actos administrativos en sustitución de otros previamente anulados, por razones de forma o de fondo, pero dentro de los límites legales y jurisprudenciales a los que se somete dicha posibilidad. Sin embargo, en virtud de los principios de buena administración y buena fe, una vez dictado el segundo acto, por el que se ejecuta, da cumplimiento o se trata de subsanar una infracción preexistente, no cabe, aun en caso de nueva infracción, dictar una tercera y, menos aún, ulteriores liquidaciones, pues resulta inadmisible conceder a la Administración una oportunidad indefinida de repetir actos administrativos de gravamen hasta que, al fin, acierte, en perjuicio de los ciudadanos.
