Mediante Resolución de fecha 24 de junio de 2025, el TEAC vuelve a reiterar su doctrina que ya nos resulta familiar en relación al cómo, en qué casos y en qué ejercicios debe de ser regulariza la ventaja fiscal FEAC. Pero en la citada Res. de 24 de junio de 2025 hace memoria el TEAC y esgrime un argumento en apoyo de la regularización que hace tiempo que no leíamos: “[…]ninguno de los motivos económicos citados por el recurrente se explica ni acredita que tenga una entidad suficiente como para poder compararse con la intensidad de la ventaja fiscal obtenida, de modo que puede afirmarse que esta última era el verdadero objetivo perseguido, lo que le convierte en abusivo”.
Pues bien, en relación a este argumento (que el motivo económico acreditado por el contribuyente debe de tener entidad suficiente como para poder compararse con la intensidad de la ventaja fiscal obtenida), quien firma este post tiene que decir lo siguiente:
Primero: que ni la LIS ni la Directiva de Fusiones exigen proporcionalidad entre ventaja fiscal y motivo económico.
El régimen FEAC solo puede excluirse cuando la operación tenga como principal objetivo el fraude o la evasión fiscal o no existan motivos económicos válidos. Pero la ley no exige:
- que el motivo económico sea “más intenso” que la ventaja fiscal,
- que exista proporcionalidad cuantitativa entre ahorro fiscal y finalidad empresarial, ni
- que el ahorro fiscal sea irrelevante.
Introducir un juicio de “comparación de intensidades” supone crear un requisito no previsto legalmente, vulnerando la reserva de ley en materia tributaria.
Segundo: el TEAC confunde entre “existencia de ventaja fiscal” y “finalidad exclusiva fiscal”.
La jurisprudencia del TJUE dictada en interpretación de la Directiva de Fusiones ha sido clara: el mero hecho de que exista una ventaja fiscal no implica abuso; precisamente el régimen FEAC está diseñado para neutralizar la carga fiscal en las operaciones de reestructuración. Si toda ventaja fiscal relevante pudiera desactivar el régimen, éste quedaría vacío de contenido.
Lo relevante no es la cuantía del ahorro, sino:
- si la operación responde a una lógica empresarial real,
- si tiene sustancia económica,
- si produce efectos organizativos, financieros o estructurales efectivos.
Tercero: el estándar aplicado por el TEAC invierte la carga de la prueba.
El argumento del TEAC implica que el contribuyente debe de probar que su motivo económico “supera” la ventaja fiscal.
Sin embargo, conforme al art. 105 LGT:
- la carga de probar el abuso corresponde a la Administración,
- no basta con afirmar que el ahorro es elevado,
- debe la Administración de acreditar que la ventaja fiscal era el objetivo principal.
Un juicio meramente valorativo (“no tiene entidad suficiente”) no satisface los parámetros probatorios exigibles.
Cuarto: el juicio de la Administración debe de ser cualitativo, no cuantitativo.
El test correcto es cualitativo: ¿existe reorganización real?, ¿hay racionalización de actividades?, ¿se mejora la estructura financiera?, ¿se facilita la sucesión en la actividad o la gestión empresarial?, ¿se reducen riesgos jurídicos u operativos?, etc. etc.
Pero el TEAC sustituye ese análisis por uno cuantitativo (“intensidad del ahorro”), que es ajeno al marco normativo. El TEAC parece haber olvidado que el régimen FEAC no exige que el motivo económico sea el único, sino que sea real y no meramente artificioso.
Quinto: se desnaturaliza el concepto de “motivo económico válido”.
Como sabemos, el motivo económico válido es:
- cualquier razón empresarial objetiva, no simulada,
- no requiere que la operación sea imprescindible,
- no requiere que sea la única alternativa posible,
- no requiere que maximice eficiencia económica.
En consecuencia, exigir que el motivo compense cuantitativamente el ahorro fiscal derivado del FEAC supone no solo suplantar las decisiones que solo le competen al empresario (y que se corresponden con la oportunidad y el riesgo que decida asumir) sino situar el diferimiento fiscal, esencia misma del régimen FEAC, en la métrica de validez del mismo.
